Auch Künstler zahlen Steuern. Die Frage ist nur Wo?

Rainer Partl, Treuhand-Union Innsbruck

Das öster­rei­chi­sche Steu­er­recht wird ver­mehrt mit grenz­über­schrei­ten­den Sach­ver­hal­ten und Wirt­schafts­be­zie­hun­gen kon­fron­tiert. Um eine gleich­mä­ßi­ge und gerech­te Besteue­rung für inter­na­tio­na­le Sach­ver­hal­te zu gewähr­leis­ten, bedarf es eines umfas­sen­den Rege­lungs­wer­kes, wel­ches einer­seits in natio­na­len Bestim­mun­gen der ein­zel­nen Staa­ten ver­an­kert ist und ander­seits auch in zwi­schen­staat­li­chen Abkom­men ihren Nie­der­schlag fin­det. Bei der Besteue­rung von Künst­lern stösst man offen­sicht­lich an Gren­zen, als die Begrif­fe „Künst­ler“ und „Künst­ler­be­trie­be“ in den ein­zel­nen Staa­ten unter­schied­lich defi­niert werden.

Für die ertrag­steu­er­li­che Erfas­sung von inter­na­tio­na­len Sach­ver­hal­ten eines Steu­er­pflich­ti­gen sind grund­sätz­lich zwei Besteue­rungs­sze­na­ri­en denk­bar. Erfüllt der Steu­er­pflich­ti­ge ein per­sön­li­ches Steu­er­an­knüp­fungs­merk­mal nach natio­na­lem Recht, so unter­liegt der Steu­er­pflich­ti­ge mit sei­nem gesam­ten Welt­ein­kom­men dem Besteue­rungs­recht der Repu­blik Öster­reich. Die Steu­er­an­knüp­fungs­merk­ma­le sind der steu­er­li­che Wohn­sitz – die Per­son ver­fügt über eine Woh­nung, die für sie jeder­zeit nutz­bar ist (dies kann auch ein ange­mie­te­tes Zim­mer sein und unab­hän­gig von einer poli­zei­li­chen Mel­dung zu sehen) – so wie der gewöhn­li­che Auf­ent­halts­ort – der Auf­ent­halt im Inland beträgt auf das Kalen­der­jahr gese­hen mehr als sechs Mona­te. Die Steu­er­an­knüp­fungs­merk­ma­le bewir­ken die unbe­schränk­te Steu­er­pflicht. Liegt ein der­ar­ti­ges Steu­er­an­knüp­fungs­merk­mal nicht vor, so beschränkt sich das Besteue­rungs­recht der Repu­blik Öster­reich auf jene Ein­künf­te, wel­che der Steu­er­pflich­ti­ge in Öster­reich erzielt. Das Nicht­vor­lie­gen der Steu­er­an­knüp­fungs­merk­ma­le bewirkt die beschränk­te Steu­er­pflicht. Bei der grenz­über­schrei­ten­den Tätig­keit kol­li­die­ren viel­fach der unbe­schränk­te Besteue­rungs­an­spruch des Ansäs­sig­keits­staa­tes – wel­cher das Welt­ein­kom­men erfasst – mit dem beschränk­ten Steu­er­an­spruch des Quel­len­staa­tes – wel­cher die auf sei­nem Ter­ri­to­ri­um erwirt­schaf­te­ten Ein­künf­te besteuert.

Zur Ver­mei­dung einer dop­pel­ten Erfas­sung und Besteue­rung von inter­na­tio­na­len Ein­künf­ten wer­den zwi­schen Staa­ten völ­ker­recht­li­che Ver­trä­ge – soge­nann­te Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men (DBAs) – abge­schlos­sen, wel­che das Besteue­rungs­recht einem der bei­den Staa­ten zuwei­sen. DBAs schaf­fen kei­ne neu­en Besteue­rungs­tat­be­stän­de; sie wei­sen viel­mehr einen bestehen­den Besteue­rungs­an­spruch einem der bei­den Staa­ten zu. Die Dop­pel­be­steue­rung wird ver­mie­den, indem die Ein­künf­te in einem der bei­den Staa­ten steu­er­frei gestellt wer­den oder indem die in einem Staat erho­be­ne Ertrag­steu­er auf die Steu­er­last des ande­ren Staa­tes ange­rech­net wird.

DBAs bestehen zwi­schen den meis­ten Staa­ten und sind vom Sys­tem her ähn­lich auf­ge­baut. Im Rah­men der OECD gibt es ein Mus­ter­ab­kom­men, wel­ches als Stan­dard zur Schaf­fung und Aus­le­gung von ein­zel­nen Abkom­men her­an­ge­zo­gen wer­den kann. Ledig­lich mit Nied­rig­steu­er­län­dern (Steu­er­oa­sen) wer­den zur Ver­mei­dung der Steu­er­flucht kei­ne Abkom­men geschlos­sen. Ein DBA besteht aus ein­zel­nen Arti­keln, wobei jeder Arti­kel die Zuwei­sung des Besteue­rungs­rechts für eine bestimm­te Ein­kunfts­art ent­hält – z.B. die Ein­künf­te als Künst­ler und Sport­ler wer­den gere­gelt in Art. 17 OECD-MA, wonach die Ein­künf­te als Künst­ler grund­sätz­lich im Tätig­keits­staat besteu­ert wer­den und dies sogar unab­hän­gig davon, ob die künst­le­ri­sche Betä­ti­gung auf selb­stän­di­ger oder unselb­stän­di­ger Basis aus­ge­übt wird. Der Künst­ler­ar­ti­kel geht somit der all­ge­mei­nen Rege­lung für die Besteue­rung von Dienst­ver­hält­nis­sen (Art. 15 OECDMA) oder Unter­neh­mens­ge­win­nen (Art. 7 OECD-MA) vor. Das Besteue­rungs­recht des Tätig­keits­staa­tes geht sogar so weit, dass der Quel­len­staat besteu­ern darf, auch wenn die Ein­künf­te nicht dem Künst­ler selbst son­dern einer ande­ren Per­son oder Insti­tu­ti­on zuflie­ßen (soge­nann­ter Künst­ler­durch­griff nach Art. 1 7 Abs2 OECD-MA).

Die natio­na­len Vor­schrif­ten der ein­zel­nen Staa­ten zur ertrag­steu­er­li­chen Erfas­sung und Besteue­rung der Ein­künf­te von Künst­lern sind zum Teil nicht ver­gleich­bar. Um über Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men den­noch eine gleich­mä­ßi­ge Besteue­rung von Künst­lern zu gewähr­leis­ten, ist bei der Anwen­dung und Aus­le­gung der zwi­schen­staat­li­chen Ver­trä­ge nach der Abs­trak­ti­ons­theo­rie vor­zu­ge­hen, wonach die Ein­künf­te­qua­li­fi­ka­ti­on des Künst­lers nicht nach natio­na­len Bestim­mun­gen son­dern auf Basis des OECD-MA grund­sätz­lich nach der aus­ge­üb­ten Tätig­keit (die Ein­tei­lung erfolgt in Vor­trags­künst­ler – Künst­ler, die bei Unter­hal­tungs­dar­bie­tun­gen auf­tre­ten- und Werk­her­stel­len­de Künst­ler – Künst­ler, deren Tätig­keit in der Schaf­fung eines Wer­kes (z.B. Gemäl­de) liegt – bzw. nach der Ver­wer­tung im Sin­ne des Urhe­ber­rechts erfolgt. Wäh­rend der Vor­trags­künst­ler aus­schließ­lich nach dem effek­ti­ven Darbietungs-(Tätigkeits-) ‑ort erfasst wird, ist für die Besteue­rung des Werk­her­stel­len­den Künst­lers eine fes­te Ein­rich­tung oder Betriebs­stät­te erfor­der­lich (ein Ort an dem der Künst­ler tätig wer­den kann). Die Metho­de zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung (Befrei­ung oder Anrech­nung) rich­tet sich nach dem jewei­li­gen Abkommen.

Die Begrif­fe „Künst­ler“ und „Kunst“ sind weder im natio­na­len Recht noch im Recht der Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men hin­rei­chend defi­niert (vgl.: „Was ist Kunst? Das Steu­er­recht sucht nach Ant­wor­ten“, MAK 1.17). Schon im natio­na­len Recht sto­ßen wir in unse­ren Beur­tei­lun­gen an Gren­zen und stel­len sub­si­di­är auf die Recht­spre­chung der natio­na­len Gerich­te ab. Im inter­na­tio­na­len Kon­text erschwert sich das Pro­blem zuneh­mend; schon allei­ne im Ver­gleich der Recht­spre­chung der Staa­ten Öster­reich, Deutsch­land und Schweiz ist ersicht­lich, dass dies Begrif­fe unter­schied­lich defi­niert werden.

Kunst und Künst­ler sind und blei­ben somit ein inter­es­san­tes The­ma im Kon­text des Steuerrechts!

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geschrieben von

Steuerberater, Certified Public Accountant, Universitätslektor, Prüfungskommissär der Kammer der Wirtschaftstreuhänder.

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